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ゴルフ会員権の相続税評価(取引相場がない場合)

1 ゴルフ会員権と相続税
被相続人がゴルフ会員権を有していた場合は、ゴルフ会員権についてどのような相続税申告を行うかについて、検討を行う必要があります。

ゴルフ会員権には、取引相場があるものがあります。
このような場合には、取引相場を参照しつつ、ゴルフ会員権の評価を行うこととなります。
ゴルフ会員権の取引相場については、ゴルフホットライン、ゴルフダイジェスト、日経ゴルフ、住地ゴルフ等の業者のサイトを用いて調べることができます。

ところで、ゴルフ会員権には、取引相場が存在しないものがあります。
三重県の案件でも、取引相場が存在しないゴルフ会員権が問題になることがあります。
このようなゴルフ会員権は、相続税の課税対象になるのでしょうか?
相続税の課税対象になる場合には、どのように相続税申告を行うべきなのでしょうか?

2 取引相場のないゴルフ会員権の評価方法
取引相場のないゴルフ会員権であっても、株主になっている場合には、株式と同様、評価の対象にする必要があります。
この場合は、ほとんどが非上場株式になるでしょうから、類似業種比準方式、純資産方式、配当還元方式のいずれかにより、評価を行うこととなります。

また、取引相場のないゴルフ会員権であっても、預託金が存在する場合には、預託金を評価の対象にする必要があります。
預託金については、請求すればすぐに返還を受けることができる場合には、預託金金額がそのまま評価額になります。
他方、規約により、一定期間を経なければ、預託金の返還を受けることができないこととなっている場合には、預託金額に、返還されるまでの期間の基準年利率による複利現価率を乗じた金額を評価額とします。

さらに、株主となり、かつ、預託金が存在する場合には、すでに説明した株式の評価額に、預託金の評価額を加算して評価を行うこととなります。

これに対して、取引相場がないゴルフ会員権で、株主とならず、預託金も存在しないものについては、評価額が0円とされます。
たとえば、プレイすることだけを目的とするゴルフ会員権については、株主とならず、預託金も存在しないことがあり得ます。

ゴルフ会員権の相続税評価(取引相場がある場合)

1 ゴルフ会員権も相続税の課税対象になることがある
被相続人の相続財産の中に、ゴルフ会員権が含まれていることがあります。
被相続人がゴルフを趣味にしていた場合には、ゴルフ会員権を購入し、ゴルフ場の会員になっている可能性があるでしょう。
また、ゴルフ会員権は、バブル期には、高額で取引がなされていましたので、投資または資産形成目的で、ゴルフ会員権が購入されていることもあります。

ゴルフ会員権には、市場で取引相場が付されて取引されているものがあります。
これらについては、取引相場がある以上、相続税の課税対象になります。

三重県では、ゴルフ会員権が相続税の課税対象になることがしばしばありますので、正確に理解しておきたいところです。

2 取引相場のあるゴルフ会員権
取引相場のあるゴルフ会員権については、以下の計算方法により、相続税評価がなされることとなります。

相続時点の通常の取引価格×70%

通常の取引価格は、売り価格と買い価格の平均値により計算します。

3 預託金が存在する場合
もっとも、ゴルフ会員権については、取引価格に含まれていない預託金が存在する場合があります。
この場合には、預託金を加算して、相続税評価額を算定する必要があります。

預託金については、ただちに返還を受けることができるものについては、預託金額をそのまま加算します。

他方、相続時点から一定期間を経なければ預託金の返還を受けることができない場合には、以下の金額を加算することとなります。

預託金額×返還されるまでの期間の基準年利率による複利現価率

※ 返還されるまでの期間について、1年未満の端数がある場合は、切り上げて1年と計算します。

基準年利率、複利現価率については、国税庁のホームページ(https://www.tkc.jp/consolidate/tkc_express/2020/06/202006_00437)で確認することができます。

4 売り価格、買い価格、預り金の調べ方
ゴルフ会員権の売り価格、買い価格、預り金については、ゴルフホットライン、ゴルフダイジェスト、日経ゴルフ、住地ゴルフ等のサイトで検索することができます。

先述したように、売り価格と買い価格の平均値が、取引価格になります。
サイトごとに、価格に差がありますが、この場合は、合理的な差にとどまるのであれば、最も低い価格に基づいて評価することができます。
相続時点の価格がない場合には、相続時の直近の価格を用います。

連帯債務と相続税

1 連帯債務は債務控除の対象になるか
今回は、連帯債務が、相続税との関係で、どのように扱われるかについて、説明を行いたいと思います。

相続税の計算方法は、おおむね以下のとおりです。

① 被相続人のプラスの相続財産の総額を算定
② ①から、被相続人が負っていた債務を差し引く
③ ②に、課税価格に応じた税率を乗じる

このように、相続税の計算上、被相続人が負っていた債務は、被相続人のプラスの相続財産から差し引くことができることとなっています。
それでは、連帯債務については、相続税の計算上、被相続人が負っていた債務として、被相続人のプラスの相続財産から差し引くことはできるのでしょうか?

連帯債務は、それぞれの連帯債務者が債務の全額を返済する責任を負っていますが、負担部分を超えて返済した場合には、他の連帯債務者に対して求償することができることとなっています。
このため、連帯債務者が最終的に負担することとなる債務は、負担部分に限定されることとなります。
以上から、債務控除の対象となり、プラスの相続財産から差し引くことができるのは、それぞれの連帯債務者の負担部分に限定されることとなります。

それでは、それぞれの連帯債務者の負担部分は、どのようにして計算されるのでしょうか?

まず、連帯債務者間で、負担部分についての合意がある場合は、その合意により、負担部分が決まることとなります。
たとえば、500万円、500万円、500万円というように、均等に合意することもできれば、100万円、400万円、1000万円というように、不均等に合意することもできます。

次に、負担部分についての合意がない場合は、各連帯債務者が受けた利益の割合により、負担部分が決まることとなります。
たとえば、共同で不動産を購入し、共有持分を1:1:3にした場合には、負担部分は300万円、300万円、900万円になります。

最後に、これらによっても負担部分が定まらない場合は、負担部分は平等であると判断されます。
先の例ですと、500万円、500万円、500万円になります。

2 無資力の連帯債務者がいる場合
連帯債務者の中に無資力の人がいる場合は、その連帯債務者に求償したとしても、求償を受けることは期待できません。
このような場合には、無資力の連帯債務者の負担部分は、その他の連帯債務者がそれぞれの負担部分に応じて分担することとなります。
先の例ですと、本来の負担部分が500万円、500万円、500万円であるところ、1人の連帯債務者が無資力であれば、無資力の連帯債務者の負担部分をその他の連帯債務者が分担することになりますので、最終的な負担部分は750万円、750万円になります。

負担部分という考え方は、弁護士にとっては馴染みの深い言葉ですが、税理士として仕事を行うにあたっても、正確に理解しておく必要がある言葉であると言えます。

連帯債務とは

1 連帯債務とは
連帯債務という言葉は、弁護士にとっては馴染みの深い言葉ですが、一般には、保証や連帯保証とどのように異なるかについて、正確には把握されていないことが多い言葉だと思います。

連帯債務は、複数の連帯債務者が、同一の債務について、全額を返済する責任を負うことをいいます。
たとえば、1500万円の借入を行い、3人の債務者が連帯債務者となっていたとします。
この場合、債権者は、それぞれの連帯債務者に対し、1500万円全額について、返済を求めることができます。

複数の人が共同で借入を行うにあたり、その複数の人が債務の全額について返済する責任を負うこととしておけば、債権者の側から見ると、安心して貸付を行うことができますし、連帯債務者の側から見ると、経済的信用を高めることができ、より多くの金額を借り入れることができることとなります。

また、複数の人が、共同で不動産等を購入するあたり、購入資金を借り入れる場合にも、共同での借入とするために、連帯債務が組まれることがあります。

連帯債務については、それぞれの債務者が、債務の全額について、返済する責任を負っています。
このため、ある債務者が返済を行わない場合には、他の債務者は、その分も合わせて返済を行う必要があります。
先の例で、1人の連帯債務者が500万円を返済していたとしても、その連帯債務者は、残額である1000万円全額について、返済する責任を負っていることとなります。

2 連帯保証債務との違い
連帯債務と似た言葉で連帯保証債務という言葉があります。

連帯保証債務の場合は、主債務者が存在しており、主債務者が返済を行わなかったときに、初めて、連帯保証人が返済を行わなければならなくなります。
また、連帯保証人が返済をした場合には、連帯保証人は、主債務者に対し、返済した金額の全額を求償することができます。

これに対し、連帯債務の場合は、それぞれの連帯債務者が、直接、債務を返済する責任を負っています。
このため、それぞれの連帯債務者は、他の連帯債務者との関係でも、自ら負担すべき部分(負担部分)をもっています。
したがって、1人の連帯債務者が返済を行った場合に、他の連帯債務者に対して求償することができるのは、自身の負担部分を超える部分に限られることとなります。

相続放棄と固定資産税

相続放棄を行うと、被相続人が負っている債務を弁済しなくても良くなるという説明がなされることがあります。
ところが、被相続人に未納付の固定資産税があった場合には、注意を要する場合があります。
ここでは、固定資産税について、注意すべきケースを説明したいと思います。

① 被相続人名義の不動産について、相続放棄を行った年度分の固定資産税を納付しなければならない場合
被相続人名義の不動産がある場合、相続放棄の申述が受理されたとしても、受理がなされる前の日を基準日として課税される固定資産税については、納付義務を負うこととなると判断した裁判例があります。
固定資産税の基準日は、毎年の1月1日です。
このため、令和2年1月5日に申述が受理されたのであれば、令和2年1月1日を基準日として課税される固定資産税、つまり、令和2年度の第1期から第4期の固定資産税については、相続放棄をした相続人が納付義務を負うこととなってしまいます(横浜地判平成12年2月21日判例地方自治205号19頁)。
このように、過去の裁判例には、相続人が、相続放棄を行った年度分の固定資産税の納付義務を負うと判断したものがあります。

地方公共団体によっては、相続放棄が受理されれば、相続放棄を行った年度分の固定資産税の納付を求めてこないことも多いですが、過去には、上記の裁判例を引用して、相続放棄を行った年度分の固定資産税の納付を求められた例もあります。

② 被相続人と相続人の共有名義の不動産について、継続的に固定資産税を納付しなければならない場合
被相続人と相続人の共有名義になっている不動産がある場合、相続人の相続放棄が受理されたとしても、相続人は、固定資産税の全額について納付義務を負うこととなります。
これは、地方税法第10条の2が、不動産の共有者は、連帯して固定資産税を納付する義務を負うと定めているためです。
このため、被相続人と相続人の共有名義の不動産については、相続放棄前の未納分だけでなく、相続放棄後の課税分についても、継続して、固定資産税を納付しなければならないこととなります。
三重県でも、このようなケースは多いですので、注意が必要です。

先行する相続について未分割遺産がある場合,その不動産に相続税は課税されるのでしょうか?―最終的な相続人が1人の場合

今回は、次のような事例を紹介したいと思います。

事例
家族関係は、父A、母B、子C
父Aが亡くなったが、父A名義の不動産が遺産分割されず、そのままになっていました。
その後、母Bが亡くなり、母Bについて相続税の申告を行う必要が生じました。
この場合、父A名義の不動産は、母Bについての相続税の課税対象となるのでしょうか?

最終的な相続人が複数である場合は、先行する相続の未分割遺産である父A名義の不動産について、遺産分割協議を行えば、母Bの相続税の課税対象から外すことができます。
ところが、今回の事例のように、最終的な相続人が1人の場合、次の問題が発生します。
父Aの相続人は、母Bが存命の間は母Bと子Cの2人でしたが、母Bが亡くなった後は、子Cの1人のみとなります。
そして、遺産分割協議は、複数の相続人で行うものになりますので、子C1人だけでは、遺産分割協議を行うことはできません。
このように、遺産分割協議を行うことができない以上、父A名義の不動産については、初めから、子Cが所有していたものと扱うことはできません。
以上から、母Bの相続税申告では、父A名義の不動産の相続分2分の1を、相続税の課税対象としなければならないこととなります。

このように、最終的な相続人が1人である場合には、先行する相続についての未分割遺産を、相続税の課税対象から外す手段はないということになります。
最終的な相続人が1人であるか複数であるかによって、相続税の課税対象が変わってしまうことは、不合理に感じるところではありますが、申告実務は、このような考え方を用いています。
過去に、この点が不合理であると主張して、税務訴訟を提起した弁護士もいましたが、裁判所は、このような主張を受け入れませんでした。

このような事態を避けるためには、母Bが存命であったうちに、母Bと子Cとで父Aの遺産分割協議を行い、子Cが父A名義の不動産を取得するとの遺産分割協議を成立させておいて方が良かったということになります。
このような遺産分割協議が成立すれば、父A名義の不動産は存在しなくなりますので、母Bの相続税の課税対象になることも避けられることとなります。
そして、このような遺産分割協議が成立した場合は、これを公的に明らかにするため、遅滞なく相続登記も行った方が良いでしょう。

先行する相続について未分割遺産がある場合,その不動産に相続税は課税されるのでしょうか?―最終的な相続人が複数の場合

先行する相続について遺産分割が完了せず、未分割遺産がそのままになっている状況で、次の相続が発生してしまったという事例は、時々発生します。
具体的には、次のような例が考えられます。

事例1
家族関係は、父A、母B、子C、子D
父Aが亡くなったが、父A名義の不動産が遺産分割されず、そのままになっていました。
その後、母Bが亡くなり、母Bについて相続税の申告を行う必要が生じました。
この場合、父A名義の不動産は、母Bについての相続税の課税対象となるのでしょうか?

事例2
家族関係は、祖父E、伯父F、父G、子H、子I
祖父Eが亡くなったが、祖父E名義の不動産を遺産分割されず、そのままになっていました。
その後、父Gが亡くなり、父Gについて相続税の申告を行う必要が生じました。
この場合、祖父E名義の不動産は、父Gについての相続税の課税対象となるのでしょうか?

結論としては、いずれの場合も、未分割遺産は,相続税の課税対象となります。
事例1ですと、母Bは、父A名義の不動産について、2分の1の相続分をもっていますので、父A名義の不動産の2分の1を、母Bの財産に含めて相続税申告を行う必要があります。
事例2ですと、父Gは、祖父E名義の不動産について、2分の1の相続分をもっていますので、祖父E名義の不動産の2分の1を、父Gの財産に含めて相続税申告を行う必要があります。

もっとも、未分割遺産について遺産分割協議を行うことが可能である場合は、上記の事態を避けることができます。
遺産分割協議が成立した場合、遺産分割がなされた財産は、初めから、その財産を取得した相続人が所有していたものと扱われます。
事例1の場合、父A名義の不動産について、子Cと子Dが遺産分割協議を行い、父Aから子Cが不動産を取得したものと合意することができれば、父A名義の不動産は、初めから、子Cが所有していたものと扱われます。
このため、母Bは、初めから、父A名義の不動産について、相続分を持っていなかったこととなります。
その結果、父A名義の不動産は、母Bの相続税の課税対象から外れることとなります。
事例2の場合、祖父E名義の不動産について、伯父Fと子Hと子Iが遺産分割協議を行い、祖父Eから伯父Fが不動産を取得したものと合意することができれば、祖父E名義の不動産は、初めから、伯父Fが所有していたものと扱われます。
このため、父Gは、初めから、祖父E名義の不動産について、相続分を持っていなかったこととなります。
その結果、祖父E名義の不動産は、父Gの相続税の課税対象から外れることとなります。

このように、先行する相続について未分割遺産がある場合は、未分割遺産について遺産分割協議を行い、相続税の課税対象から外すことを検討できる場合があります。
もっとも、申告期限までに未分割遺産についての遺産分割協議が成立しない場合には、未分割遺産を相続税の課税対象に含めて申告を行う必要があります。
したがって、未分割遺産を相続税の課税対象から外すことができる場合には、早めに未分割遺産についての遺産分割協議を試みた方が良いでしょう。

それでは、申告期限までに未分割遺産についての遺産分割協議を行うことが困難である場合は、どうすれば良いのでしょうか?
この場合は、一旦は、未分割遺産を相続税の課税対象に含めて相続税申告を行う必要がありますが、申告期限後に未分割遺産についての遺産分割協議が成立すれば、事後的に未分割遺産が相続税の課税対象から外れることとなりますので、更正の請求により相続税の還付を受けることができます。
ただし、更正の請求の期限は、未分割遺産についての遺産分割協議が成立してから4か月以内ですので、期限内に忘れずに手続を行う必要があります。
弁護士が遺産分割協議を行っている場合でも、遺産分割が成立した時点で、4か月以内に税理士に連絡を取り、更正の請求を行う手筈を整える必要がありますので、注意が必要です。

権利落ちと上場株式の相続税評価

1 上場株式の相続税評価の方法

上場株式については、以下の4つの金額のうち、最も低い金額が評価額となり、相続税が課税されることとなります。

・ 被相続人が亡くなった日の終値  
・ 被相続人が亡くなった月の終値の平均  
・ 被相続人が亡くなった前月の終値の平均  
・ 被相続人が亡くなった前々月の終値の平均

このように、相続税の申告書に記載された株式の評価額は、相続時点の株価とも異なるものです。

相続の案件では、弁護士が相続税の申告書を精査すべきことがしばしばありますが、記載された評価額がいわゆる時価と異なることがあることについては、注意する必要があります。

2 権利落ちがある場合の例外

以上の原則に対して、権利落ちがあった場合には、権利落ちよりも前の取引日の終値をもって、被相続人が亡くなった日の終値とします。

そもそも、権利落ちとは何なのでしょうか?

株式を保有していると、新株の割当や配当等、一定の利益を得られることがあります。

このような新株の割当や配当は、権利確定日に株式を保有している人に対してなされます。

配当に関しては、多くの場合、3月、6月、9月、12月の最後の平日に株式を保有している人に対してなされます(一般には、3月、9月の最後の平日を基準として配当を行う会社が多いでしょう)。

しかし、実際には、権利確定日の当日に株式を取得したとしても、新株の割当や配当を受けることはできません。

株式を取得してから株主名簿に株主として名前が記載されるまで、現在でも、2営業日の日数を要するからです。

このため、新株の割当や配当を受けるには、権利確定日の2営業日前(これを権利付最終日といいます)までに株式を取得する必要があります。

そうすると、権利確定日の1営業日前に株式を取得した場合と、権利確定日の当日に株式を取得した場合には、権利確定日までに株式を取得したにもかかわらず、株主名簿に株主として記載されていないという手続上の理由から、新株の割当や配当を受けることができないこととなります。

このような事情から、理論上は、権利確定日の1営業日前(これを権利落ち日といいます)と権利確定日の当日には、株価が本来よりも低い金額で値動きするといわれています。

このように、株主名簿に株主として記載されていないという手続上の理由により、新株の割当や配当を受ける権利が消滅することを権利落ちといいます。

このような事情から、被相続人が亡くなったのが権利確定日の1営業日前(権利落ち日)または権利確定日の当日である場合は、本来の株価で評価を行うため、権利確定日の2営業前の終値をもって、被相続人が亡くなった日の終値とします。

配当に関しては、被相続人が亡くなったのが、3月、6月、9月、12月の最後の平日、最後から2番目の平日である場合に、権利落ちの問題が生じ、権利確定日の2営業日前の終値で評価しなければならなくなる可能性があります。

※ もちろん、業績不振等の理由により実際に配当がなされていなければ、権利落ちの問題が生じることはありません。

全血兄弟と半血兄弟1

被相続人に子がいなかった場合で、父母も存命ではない場合には、被相続人の兄弟姉妹が相続人になります。
この場合は、被相続人の兄弟姉妹の相続分を算定する必要が出てきます。

このとき、被相続人の全血兄弟については、相続分が均等になりますが、半血兄弟については、相続分が全血兄弟の半分になります。
このように、全血兄弟と半血兄弟とで、相続分が異なってきますので、被相続人の兄弟姉妹の相続分を算定するにあたっては、全血兄弟と半血兄弟の違いを正確に把握しておく必要があります。

全血兄弟は、被相続人と、父母のいずれもが同じである兄弟姉妹のことを言います。
他方、半血兄弟は、被相続人と、父母の片方だけが同じである兄弟姉妹のことを言います。

たとえば、次の場合を考えたいと思います。
・ 甲と乙の間に、実子として、被相続人とAとBが生まれた。
この場合、AもBも、被相続人と父母のいずれもが同じになりますので、AもBも全血兄弟になります。
このため、AとBの相続分は均等になり、1/2ずつになります。

それでは、次の場合はどうでしょうか。
・ 甲と乙の間に、実子として、被相続人とAが生まれた。
・ 甲と丙の間に、実子として、Bが生まれた。
Aは、被相続人と父母のいずれもが同じになり、全血兄弟になります。
Bは、被相続人と父母の片方だけが同じになりますので、半血兄弟になります。
このため、Bの相続分はAの相続分の半分になりますので、Aの相続分は2/3、Bの相続分は1/3になります。

このように、全血兄弟か半血兄弟かの判断は、通常は迷うことなく行うことができますが、中には、弁護士であっても、どちらに該当するかの判断に迷う例があります。
次回は、判断に迷う例について説明したいと思います。

生命保険と相続税対策―④孫が生命保険金の受取人になる場合

1 子(孫の親)が亡くなっている場合は,相続税の減額効果が生じる
現実には,孫の学資等に充てることを想定して,孫を生命保険金の受取人に指定することは,時々あります。
孫が生命保険金の受取人となった場合は,相続税の負担はどうなるのでしょうか?

被相続人が亡くなる以前に子(孫の親)が亡くなっていた場合は,孫は代襲相続人として法定相続人の地位を得ることとなります。
この場合には,子が生命保険金の受取人となった場合と同じ状態になります。
つまり,①相続税の課税価格が減額されることにより,相続税の総額が減額されることに加えて,②生命保険金の受取人である孫が取得した財産額についても,生命保険金の非課税限度額を引き算することができますので,相続税は大きく減額されることとなります。

孫が相続放棄を行った場合に,生命保険金の非課税限度額が利用できなくなることについても,子の場合と同様です。

なお,孫が代襲相続人になる場合には,相続税の2割加算の対象にはなりません。

2 子(孫の親)が存命であれば,かえって相続税の負担が増える
他方,被相続人が亡くなった時点で子(孫の親)が存命である場合については,要注意です。

この場合には,孫は法定相続人には当たらないこととなりますので,生命保険金の非課税限度額を用いることはできません。

その上,この場合には,孫は代襲相続人にはならないこととなりますので,相続税の2割加算の対象となり,孫が受け取った生命保険金に課税される相続税が20%増額されることとなります。

結局,子(孫の親)が存命のうちに,孫が生命保険金の受取人となる場合には,生命保険契約を組まなかった場合と比較して,孫に課税される相続税が20%増額されることとなり,かえって,相続税の負担が増えることとなります。

付け加えますと,孫が被相続人の養子縁組を行えば,孫は法定相続人の地位を得ることとなりますので,生命保険金の非課税限度額を利用することができるようになります。
ただし,孫養子については,相続税の2割加算の対象となりますので,その分,相続税の減額効果は打ち消されることとなります。

このように,孫を生命保険金の受取人とするかどうかについては,相続税の税額への増額方向の影響を慎重に検討する必要があります。
このため,松阪の案件でも,孫を生命保険金の受取人とすることを助言させていただくことは,かなり限定されています。